二、金融资产

　　（一）考试目的

　　通过本部分的考核，测试考生对各类金融资产的会计处理、各类金融资产之间转换的会计处理，以及金融资产减值会计处理的掌握程度。

　　（二）考试基本要求

　　1.掌握下列内容

　　（1）掌握金融资产的分类；

　　（2）掌握交易性金融资产的会计处理；

　　（3）掌握持有至到期投资的会计处理；

　　（4）掌握贷款和应收款项的会计处理；

　　（5）掌握可供出售金融资产的会计处理；

　　（6）掌握金融资产减值的会计处理。

　　2.熟悉下列内容

　　（1）金融工具、衍生工具和金融资产等概念；

　　（2）银行存款支付结算方式及其会计处理；

　　（3）其他货币资金的会计处理。

　　3.了解下列内容

　　现金的会计处理：

　　（三）要点内容

　　1.金融工具概念

　　金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具可以分为基础金融工具和衍生金融工具。

　　（1）基础金融工具。基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存人保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。

　　企业应当设置总账"现金"和"现金日记账"，每次办理完收付业务应及时结出账面余额；每日终了，应将账面余额与库存现金数核对；月度终了，应将"现金日记账"余额与"现金"总账余额核对。现金收支应遵守国家有关现金管理制度的规定。

　　企业应按规定进行现金的清查，一般采用实地盘点法；在清查中发现的有待查明原因的现金短缺或溢余，应通过"待处理财产损溢"科目核算，查明原因后，分别情况进行会计处理。

　　我国企业银行存款支付结算方式包括：银行汇票结算方式、银行本票结算方式、商业汇票结算方式、支票结算方式、信用卡结算方式、信用证结算方式、汇兑结算方式、委托收款结算方式、托收承付结算方式等。

　　（2）衍生工具。衍生工具是指企业会计准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：

　　①其价值随着特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系。

　　②不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。

　　⑧在未来某一日期结算。

　　2.常见的衍生工具

　　（1）期货合约。期货合约是指由期货交易所统一制定的、规定存将来某一特定时间和地点交割一定数量和质量实物商品或金融商品的标准化合约。

　　（2）期权合约。期权合约是指合同的买方支付一定金额的款项后即可获得的一种选择权合同。目前，我们证券市场上推出的认股权证，属于看涨期权，认沽权证则属于看跌期权。

　　（3）远期合同。远期合同是指合同双方约定在未来某一日期以约定价值，由买方向卖方购买某一数量的标的项目的合同。

　　（4）互换合同。互换合同是指合同双方在未来某一期间内交换一系列现金流量的合同。按合同标的项目不同，互换可以分为利率互换、货币互换、商品互换、权益互换等。其中，利率互换和货币互换比较常见。

　　3.交易性金融资产

　　以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产分为两类，一是交易性金融资产，二是直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。本章只介绍交易性金融资产。

　　满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：

　　①取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。例如，企业以赚取差价为目的购入的股票、债券和基金等。

　　②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

　　③属于衍生工具。包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。衍生工具不作为有效套期工具的，也应划分为交易性会融资产或金融负债。

　　食业在持有交易性金融资产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。资产负债表日，企业应将以交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益。处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额廊确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。

　　4.持有至到期投资

　　持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。存在下列情况的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：（1）持有该金融资产的期限不确定；（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。（3）金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。

　　存在下列情况的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为陵金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。

　　企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。

　　持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。，实际利率应当在取得持有至到期投资时确定。在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。

　　5.贷款和应收款项

　　贷款和应收款项是在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。

　　企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项：（1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产，这类非衍生金融资产应划分为交易性金融资产。（2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产。（3）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。（4）因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。例如，企业所持有的证券投资基金或类似的基金等。

　　贷款和应收款项的会计处理原则，与持有至到期投资大致相同。（1）金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。（2）贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。（3）企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。

　　6.可供出售金融资产

　　可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。

　　可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。可供出售金融资产持有期间取得的利息或现会股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。

　　处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。